TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 78.º Volume \ 2010

434 TRIBUNAL CONSTITUCIONAL ficassem sujeitos à taxa aplicável à totalidade dos rendimentos declarados, independentemente de se repor­ tarem ou não a anos anteriores, como o consequente agravamento da obrigação tributária por efeito do carácter progressivo do imposto. A nova redacção dada pela Lei n.º 85/2001, de 4 de Agosto, ao artigo 74.º do CIRS, veio de algum modo dar resposta a este problema, ao permitir que, para efeitos de determinação da taxa aplicável à totali­ dade dos rendimentos, seja apenas considerado, relativamente aos rendimentos produzidos em anos ante­ riores, uma parte desse valor, que será o resultante da divisão do montante recebido pelo número de anos ou fracção a que respeitem, com um máximo de quatro. Deste modo, a taxa aplicável poderá ser inferior à que resultaria do simples reporte, no mesmo ano fis­ cal, de todos os rendimentos auferidos nesse ano, embora possa determinar, ainda assim, um agravamento da posição fiscal do contribuinte por comparação com o regime vigente anteriormente à Lei n.º 30-G/2000, quando os rendimentos eram imputados por referência ao ano fiscal em que foram efectivamente produzidos (cfr., neste Rui Duarte Morais, ob. cit., pp. 160-161). Na verdade, em face do sistema de progressividade por escalões (artigo 68.º do CIRS), a adição de novas unidades de rendimento (como a que resulta do cúmulo de rendimentos produzidos no ano com outros que foram pagos nesse ano mas gerados em anos anteriores) poderá determinar uma mudança de escalão, com agravamento do cálculo do imposto a pagar, o que poderia não ocorrer se a imputação de rendimentos fosse feita em relação ao ano em que foram produzidos, caso em que a sua integração com os outros rendimentos desse ano corresponderiam à quantificação normal da capacidade contributiva do sujeito passivo, e não a um acréscimo extraordinário, resultante do pagamento extemporâneo de valores que eram já devidos. 3. A questão de constitucionalidade que se coloca respeita a saber se a norma do artigo 74.º, n.º 1, do CIRS é materialmente inconstitucional, por violação do princípio da igualdade, na medida em que onera do ponto de vista fiscal os contribuintes que declarem rendimentos produzidos em anos anteriores em relação àqueles que possam reportar todos os seus rendimentos ao próprio ano a que respeitem. Conforme refere Casalta Nabais, o princípio da igualdade fiscal tem ínsita sobretudo «a ideia de gene­ ralidade ou universalidade, nos termos da qual todos os cidadãos se encontram adstritos ao cumprimento do dever de pagar impostos, e da uniformidade, a exigir que semelhante dever seja aferido por um mesmo crité­ rio — o critério da capacidade contributiva. Este implica assim igual imposto para os que dispõem de igual capacidade contributiva (igualdade horizontal) e diferente imposto (em termos qualitativos ou quantitativos) para os que dispõem de diferente capacidade contributiva na proporção desta diferença (igualdade vertical)» ( Direito Fiscal, 5.ª edição, Coimbra, 2009, pp. 151-152). Configurando-se o princípio geral da igualdade como uma igualdade material, o princípio da capaci­ dade contributiva – segundo o mesmo autor – enquanto tertium comparationis da igualdade no domínio dos impostos, não carece dum específico e directo preceito constitucional. O seu fundamento constitucional é o princípio da igualdade articulado com os demais princípios e preceitos da respectiva “constituição fiscal” e, em especial, aqueles que decorrem já dos princípios estruturantes do sistema fiscal que constam dos artigos 103.º e 104.º da Constituição ( ob. cit., p. 152; explicitando este ponto de vista, Rogério Fernandes Ferreira/ Sérgio Vasques, “A tributação das gratificações em sede de IRS: a propósito do Acórdão n.º 497/97, do Tri­ bunal Constitucional”, in Estudos jurídicos e económicos em homenagem ao Professor João Lumbrales , Faculdade de Direito da Universidade de Lisboa, 2000, pp. 976-978). Como pressuposto e critério da tributação, o princípio da capacidade contributiva – dentro da mesma linha de entendimento – «afasta o legislador fiscal do arbítrio, obrigando-o a que na selecção e articulação dos factos tributários, se atenha a revelações da capacidade contributiva, ou seja, erija em objecto e matéria colectável de cada imposto um determinado pressuposto económico que seja manifestação dessa capacidade e esteja presente nas diversas hipóteses legais do respectivo imposto» ( ob. cit., p. 154; sobre a capacidade contributiva como critério constitucionalmente adequado à repartição dos impostos, Sérgio Vasques, O Princípio da Equivalência como Critério da Igualdade Tributária , Coimbra, 2008, pp. 52 e segs.).