TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 91.º Volume \ 2014

561 acórdão n.º 812/14 Procedimento e de Processo Tributário, e no 97.º, n.º 3, da Lei Geral Tributária (erro na forma de processo), impõe-se essa convolação.»  Do teor desta fundamentação e da consequente decisão, bem como do teor da fundamentação e consequente decisão contante do acórdão recorrido ressalta, pois, a oposição entre ambas as decisões, verificando-se, igualmente, identidade de situações de facto, ou seja, verifica-se a invocada oposição de acórdãos, suscetível de fundamentar o presente recurso. 4. Importa, portanto, apreciar a questão se fundo.  Que se substancia, como supra se disse, na de saber se é legalmente admissível a convolação de um procedi- mento tributário (reclamação graciosa) em processo judicial (oposição).  No acórdão recorrido, no qual se menciona a opção por posição diferente da que se retira do acórdão funda- mento (acórdão do TCAS, de 10 de fevereiro de 2009, proc. n.º 02877/09), apelou-se à jurisprudência constante do acórdão desta Secção do STA, de 12 de janeiro de 2011, proc. n.º 0758/10 e entendeu-se, quanto à matéria que aqui releva: «(…) quando ao facto de o recorrente apontar que a reclamação apresentada no Serviço de Finanças em 13 de fevereiro de 2006 poderia ser entendida, ou convolada, como oposição à execução, crê-se ser de rejeitar a possibilidade de convolar um procedimento administrativo, como é a reclamação graciosa, num processo judicial, como é a oposição judicial.  Desde logo (…) existem no CPPT e na LGT normas sobre a convolação para o meio adequado no procedi- mento tributário (artigo 52.º do CPPT) e no processo judicial tributário (artigo 98.º n.º 4 do CPPT e 97.º n.º 3 da LGT).»  E na verdade, cremos ser essa a correta interpretação dos normativos referidos.  Sob a epígrafe «Erro na forma de procedimento» o artigo 52.º do CPPT estatui que «Se, em caso de erro na forma de procedimento, puderem ser aproveitadas as peças úteis ao apuramento dos factos, será o procedimento oficiosamente convolado na forma adequada.»  Por sua vez, o artigo 98.º do mesmo CPPT, referindo as nulidades em processo judicial tributário, estabelece no seu n.º 4 que «Em caso de erro na forma do processo, este será convolado na forma do processo adequada, nos termos da lei.»  E o n.º 3 do artigo 97.º da LGT dispõe: «Ordenar-se-á a correção do processo quando o meio usado não for o adequado segundo a lei.».  Ora, da leitura conjugada destes é de concluir que, correndo o procedimento perante a AT, a esta caberá ordenar o prosseguimento sob a forma adequada de procedimento, cabendo, por sua vez ao Tribunal ordenar que o processo judicial passe a seguir a forma processual adequada.  Como se entendeu, aliás, no citado acórdão do STA, de 12 de janeiro de 2011, proc. n.º 0758/10, onde se afirmou que «… dos termos utilizados na lei “procedimento” e “processo” parece poder concluir-se não ser possível convolar um procedimento tributário em processo judicial, nem processo judicial em procedimento tributário.»  Neste mesmo sentido se pronuncia, também o sr. Cons. Jorge Lopes de Sousa [ Código de Procedimento e de Pro- cesso Tributário, anotado e comentado, 6.ª edição, 2011, II volume, Nota 10 g) ao artigo 98.º, p. 94.] salientando que por as possibilidades de convolação estarem previstas no artigo 52.º do CPPT, para o procedimento tributário, e no artigo 98.º n.º 4, do mesmo CPPT, para os processos judiciais, «Não há, assim, qualquer suporte legal para em caso de utilização indevida de um meio procedimental, as peças processuais poderem ser aproveitadas como processo judicial, nem o inverso» embora «… em normas especiais e em situações que não são de erro na forma de procedimento» se prevejam «possibilidades de reclamações graciosas e recursos hierárquicos virem a ser apreciados no âmbito de processo de impugnação judicial, na sequência de apensação (artigo 111.º, n.º 3, 4 e 5, do CPPT).»  E em adesão a esta jurisprudência e a esta doutrina, havemos, necessariamente de concluir pelo não acolhi- mento da argumentação do acórdão fundamento no sentido de que o facto de o procedimento gracioso tributário e o processo judicial tributário estarem regulados no CPPT implica uma «continuidade» entre ambos, «ao contrá- rio do que sucede com o procedimento administrativo gracioso e o contencioso administrativo», nem no sentido de que até a equiparação da reclamação graciosa à impugnação, ao recurso judicial e à oposição, para efeitos de