TRIBUNAL CONSTITUCIONAL Acórdãos 106.º Volume \ 2019

282 TRIBUNAL CONSTITUCIONAL entre a reclamação administrativa e o pedido de revisão, para efeitos de aplicação do regime da sus- pensão da execução fiscal, são a sindicância do ato pelo sujeito passivo e a prevalência da garantia do contribuinte sobre o interesse público; por um lado, em ambos os casos o sujeito passivo põe em crise a validade do ato de liquidação, ou seja, o seu dever de pagar a dívida exequenda; por outro lado, correndo o prazo normal para a impugnação do ato, a suspensão da execução fiscal é uma garantia do contribuinte contra a ablação abusiva do seu património. IV - São também estes os termos da distinção entre o pedido de revisão formulado dentro e fora do prazo para a reclamação administrativa; não pode considerar-se idêntica a situação de um sujeito passivo que dispõe de todos os meios de impugnação do ato de liquidação (e de meios de oposição à execução), com a situação de um sujeito passivo que já não dispõe de tais meios, seja por não ter exercido o poder de os acionar, seja por ter esgotado, sem êxito, as vias impugnatórias disponíveis; embora a consoli- dação do ato após o decurso do prazo de 120 dias ou do esgotamento dos meios impugnatórios não seja absoluta, dada a possibilidade de que posteriormente seja pedida a sua revisão, esta é uma possibi- lidade residual, que se destina sobretudo a salvaguardar o valor objetivo da conformidade jurídica da atividade da administração tributária; a sua razão de ser não é garantir os interesses do contribuinte, acautelados pelos meios impugnatórios previstos na lei; assim, a norma sindicada não parece distin- guir arbitrariamente situações iguais – antes parece distinguir, de forma racional, situações desiguais: o respeito pelas garantias do contribuinte, por um lado, e a possibilidade residual de revisão, por outro. V - A censura constitucional baseada no princípio da igualdade não se basta com a demonstração de que uma distinção legal é arbitrária – é necessário demonstrar que daí decorre um tratamento desigual de grupos ou categorias de pessoas; no caso, ainda que se reputasse arbitrária, não se vê como a distinção, para efeitos de suspensão da execução fiscal, entre pedidos de revisão dentro e fora do prazo da recla- mação administrativa, se possa repercutir no tratamento desigual de grupos ou categorias de contri- buintes, uma vez que o pedido de revisão do ato pode ser formulado, antes ou depois daquele prazo, por qualquer sujeito passivo; a diferença de regime não é apta a provocar uma distribuição desigual de vantagens ou sacrifícios entre pessoas que a lei deveria tratar igualmente, estando na disponibilidade integral dos destinatários, razão pela qual a norma sindicada claramente não ofende o princípio da igualdade, consagrado no artigo 13.º da Constituição. VI - A lei concede ao executado diversos meios de impugnação, administrativa e contenciosa, dos atos tributários, constituindo o pedido de revisão do ato tributário (apresentado fora do prazo de reclama- ção administrativa) um meio complementar que não encontra paralelo no Código do Procedimento Administrativo; em face da pluralidade de meios de defesa previstos na lei, não pode considerar-se que a norma que constitui objeto do presente recurso ofende o direito de acesso ao direito e à tutela jurisdicional efetiva dos direitos e interesses legalmente protegidos dos administrados. VII - Embora se pudesse questionar se, estando o crédito tributário salvaguardado pela prestação de garantia idónea, a execução da dívida seria necessária para prosseguir os legítimos fins visados pela tributação, tal solução redundaria na proteção do património do devedor por período indefinido, sacrificando-se integralmente o «interesse público subjacente à atividade da cobrança dos impostos» e poderia incen- tivar o recurso ao pedido de revisão do ato tributário com propósitos meramente dilatórios, quando é certo que – mesmo na hipótese de se concluir pela ilegalidade da liquidação após a execução do patri- mónio do devedor – sempre subsistirá a possibilidade de este ver a sua esfera patrimonial reintegrada; são razões para se não ajuizar a solução legal de excessiva.